Durch das Jahressteuergesetz 2022 (BGBl I 2022, S. 2294) wurde eine Steuerbefreiung für kleine Photovoltaikanlagen (PV-Anlagen) im Einkommensteuergesetz eingeführt. In der Praxis wartete man auf ein Anwendungsschreiben der Finanzverwaltung, das nun veröffentlicht wurde.

Gesetzliche Neuregelungen

Mit Schreiben vom 29.10.2021 gewährte das Bundesfinanzministerium für kleine PV-Anlagen mit einer installierten Leistung von bis zu 10 kW/kWp ein Wahlrecht (= steuerlich unbeachtliche Liebhaberei auf Antrag des Steuerpflichtigen). Dieses Wahlrecht wurde im Zuge des Jahressteuergesetzes 2022 durch eine Steuerbefreiung (§ 3 Nr. 72 Einkommensteuergesetz (EStG)) ersetzt.

Bei der Steuerfreiheit der Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb von PV-Anlagen sind gewisse Höchstgrenzen (vgl. dazu unten ausführlich) zu beachten, wobei hier auf die installierte Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister abgestellt wird. Insgesamt gilt eine Obergrenze von 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigem oder Mitunternehmerschaft, die für die Anwendung der Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 72 EStG nicht überschritten werden darf.

Merke: Die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 72 EStG gilt – unabhängig vom Zeitpunkt der Inbetriebnahme der PV-Anlage – für Einnahmen und Entnahmen, die nach dem 31.12.2021 erzielt oder getätigt werden.

Anwendungsschreiben

1. Persönlicher Anwendungsbereich

§ 3 Nr. 72 S. 1 EStG gilt für natürliche Personen, Mitunternehmerschaften und Körperschaften.

2. Begünstigte PV-Anlagen (auch dachintegrierte und Fassaden-PV-Anlagen) und Höchstgrenzen

Es kommt auf die Art des Gebäudes an, wie hoch die maximale maßgebliche Leistung der Anlage(n) in kW (peak) je Steuerpflichtigem/Mitunternehmerschaft ist (gebäudebezogene Betrachtung):

Einfamilienhaus (30 kW (peak))
Wohnzwecken dienendes Zwei-/Mehrfamilienhaus (15 kW (peak) je Wohneinheit)
gemischt genutzte Immobilie (15 kW (peak) je Wohn-/Gewerbeeinheit)
nicht Wohnzwecken dienendes Gebäude, z. B. Gewerbeimmobilie mit einer Gewerbeeinheit, Garagengrundstück (30 kW (peak))
Gewerbeimmobilie mit mehreren Gewerbeeinheiten (15 kW (peak) je Gewerbeeinheit)

Beispiel:

Der Steuerpflichtige A hat auf drei Einfamilienhäusern jeweils eine Anlage mit einer Leistung von 25 kW (peak). Alle drei Anlagen sind begünstigt.

A hat auf seinem Haus mit zwei Wohneinheiten und der dazugehörigen Garage jeweils eine Anlage mit einer Leistung von 15,10 kW (peak). Beide Anlagen sind nicht begünstigt, da deren Leistung (insgesamt 30,20 kW (peak)) die für diese Gebäudeart zulässigen 30,00 kW (peak) überschreitet.

Beachten Sie: Es ist nicht erforderlich, dass der Betreiber der PV-Anlage auch Eigentümer des Gebäudes ist, auf, an oder in dem sich die Anlage befindet.

In einem zweiten Schritt ist zu prüfen, ob die 100 kW (peak)-Grenze eingehalten wurde. Dabei sind die Leistungen aller nach § 3 Nr. 72 EStG begünstigten PV-Anlagen zu addieren.

Beispiel:

Ein Steuerpflichtiger betreibt zwei Anlagen mit einer Leistung von 30 kW (peak) auf je einem Einfamilienhaus und eine Freiflächen-PV-Anlage mit einer Leistung von 50 kW (peak).

Da Freiflächen-PV-Anlagen (unabhängig von der Größe) nicht begünstigt sind, ist diese Anlage nicht in die Prüfung der 100 kW (peak)-Grenze einzubeziehen. Die Anlagen auf den Einfamilienhäusern sind deshalb begünstigt.

Ist ein Steuerpflichtiger oder eine Mitunternehmerschaft, der bzw. die begünstigte PV-Anlagen betreibt, daneben an einer PV-Anlagen betreibenden anderen Mitunternehmerschaft beteiligt, sind die von der anderen Mitunternehmerschaft betriebenen Anlagen bei der Prüfung der 100 kW (peak)-Grenze nicht anteilig zu berücksichtigen.

Beachten Sie: Betreibt der Steuerpflichtige PV-Anlagen mit einer Leistung von insgesamt mehr als 100 kW (peak), ist die Steuerbefreiung insgesamt nicht anzuwenden (Freigrenze).

3. Umfang der Steuerbefreiung

Von der Steuerbefreiung werden Einnahmen und Entnahmen unabhängig von der Verwendung des von der PV-Anlage erzeugten Stroms umfasst.

Zu den Einnahmen gehören insbesondere die Einspeisevergütung, Entgelte für anderweitige Stromlieferungen (z. B. an Mieter), Vergütungen für das Aufladen von
Elektro-/Hybridelektrofahrzeugen, Zuschüsse und bei der Einnahmenüberschussrechnung vereinnahmte und erstattete Umsatzsteuer.

4. Steuerermäßigung nach § 35a EStG

Gilt § 3 Nr. 72 EStG, wird unterstellt, dass die Anlage ohne Gewinnerzielungsabsicht betrieben wird. Unter den Voraussetzungen des § 35a EStG kann eine Steuerermäßigung gewährt werden.

5. Investitionsabzugsbeträge (IAB)

IAB, die in vor dem 1.1.2022 endenden Wirtschaftsjahren in Anspruch genommen und bis einschließlich zum 31.12.2021 noch nicht gewinnwirksam hinzugerechnet wurden, sind nach
§ 7g Abs. 3 EStG rückgängig zu machen, wenn in nach § 3 Nr. 72 EStG begünstigte PV-Anlagen investiert wurde.

6. Weitere Aspekte in Kürze

Neben den dargestellten Aspekten werden auch diese Punkte thematisiert:

– Betriebsausgabenabzugsverbot (§ 3c Abs. 1 EStG)
– Verhältnis zu § 6 Abs. 3 und 5 EStG (Übertragung oder Überführung einer PV-Anlage zu Buchwerten)
– Wegfall der gewerblichen Infektion (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG) in Altfällen
– Behandlung von PV-Anlagen in anderweitigem Betriebsvermögen
– Folgen bei unterjährig erstmaliger oder letztmaliger Anwendung des § 3 Nr. 72 EStG

7. Zeitliche Anwendung

Das Schreiben gilt für alle Einnahmen und Entnahmen, die nach 2021 erzielt oder getätigt werden. Anträge auf Anwendung der Vereinfachungsregelung nach dem Schreiben vom 29.10.2021 sind für PV-Anlagen, die nach 2021 in Betrieb genommen wurden, nicht mehr möglich. Für Anlagen, die bis zum 31.12.2021 in Betrieb genommen wurden, wurde die Frist für die Antragstellung bis zum 31.12.2023 verlängert!

Quelle: BMF-Schreiben vom 17.7.2023, Az. IV C 6 – S 2121/23/10001 :001, BMF-Schreiben vom 29.10.2021, Az. IV C 6 – S 2240/19/10006 :006